ELENA MUNIOZGUREN ECHANIZ
FISCAL
El Tribunal Supremo ha vuelto a abordar el asunto del alcance de la potestad comprobadora de la Administración respecto de actos, hechos, negocios u operaciones realizadas en periodos prescritos cuando se proyectan fiscalmente sobre ejercicios no prescritos en sentencia dictada el pasado 1 de marzo de 2022.
El Tribunal, de cara a resolver la controversia sobre si la Administración tiene o no potestad para comprobar ejercicios prescritos distingue la existencia de tres periodos:
- El artículo 109 de la Ley 230/1963
- El artículo 115 de la Ley 58/2003
- El artículo 115 de la Ley 58/2003 tras la entrada en vigor de la Ley 34/2015, que modifica el mencionado artículo.
Es esta última ley la que introduce por primera vez la imprescriptibilidad de las facultades de comprobación e investigación de la Administración pero, ¿qué ocurre con el periodo transcurrido desde la entrada en vigor de la Ley 58/2003 y hasta la reforma producida por la Ley 34/2015? La recurrente considera que, por razones temporales, la Administración no tiene facultad para comprobar operaciones realizadas desde la entrada en vigor de la Ley 58/2003 y hasta la entrada en vigor de la ley 34/2015.
En la sentencia podemos encontrar un análisis de la jurisprudencia más reciente para llegar a la conclusión del Tribunal. Existe un primer periodo jurisprudencial en el que el Tribunal se decantaba por determinar que, una vez prescrito el derecho a liquidar la deuda del periodo en que se produce la pérdida (refiriéndose a mecanismos de compensación o deducción de bases o cuotas procedentes de ejercicios anteriores), no es posible llevar a cabo una comprobación. Por otro lado, tras una reforma introducida por la LIS del año 1995, la dirección del Tribunal es la siguiente: será posible llevar a cabo revisiones de bases imponibles negativas siempre y cuando no prescriba el derecho a comprobar la obligación tributaria correspondiente al periodo en el que se aplica la compensación. Por último, tras la entrada en vigor de la Ley 58/2003 se inclina el Tribunal por entender que las facultades de comprobación e investigación son imprescriptibles. De este modo, la Administración puede comprobar ejercicios prescritos que continúen teniendo efectos en los no prescritos.
Así las cosas, la jurisprudencia del Tribunal Supremo ha sido cambiante a lo largo de los últimos años, inclinándose en diferentes sentencias por una imprescriptibilidad de las facultades de comprobación e investigación de la Administración y, en otras, por limitar esas facultades de la Administración.
El Tribunal Supremo se decanta esta vez por la imprescriptibilidad de las actuaciones, apoyándose para emitir su fallo en la Sentencia de 5 de febrero de 2015, que significó un cambio de rumbo para la jurisprudencia aplicable al caso y, a pesar de que en sentencias más recientes el Tribunal Supremo ha venido acuñando el alcance temporal de esas facultades de comprobación e investigación que parecen imprescriptibles, resuelve que se trata de una facultad plena e imprescriptible.
El fallo emitido por el Tribunal ha sido objeto de voto particular del Magistrado Excmo Sr. Don Francisco José Navarro Sanchís. De acuerdo con su análisis, la fecha a tomar como referencia debería ser aquella en la que tuvieron lugar los actos u operaciones objeto de comprobación, de modo que las facultades de la Administración tienen un límite temporal, pues no podrían entrar a investigar operaciones llevadas a cabo antes de la entrada en vigor de la Ley 58/2003 – en contra de lo que plantea el Tribunal en la Sentencia objeto de análisis-.
El Magistrado va más allá, planteando que la aplicación de la Ley 34/2015 a las actuaciones acontecidas entre 2004 y 2015 supondría actuar en contra de lo establecido en el artículo 2.3 del Código civil, que recoge la irretroactividad de las normas.
Finalmente y, el Magistrado hace referencia a la reciente sentencia del TJUE, la cual ha acabado con la imprescriptibilidad de las sanciones relativas al modelo 720 de declaración de bienes en el extranjero, no pudiendo la Administración prolongar sine die el periodo en el cual pueda imponer sanciones.
Con todos estos ingredientes, parece sencillo pensar que los pronunciamientos en diferentes sentidos continuarán en esta materia, por no existir un criterio igualado dentro del propio Tribunal y por la incertidumbre que genera otorgar a la Administración unas facultades imprescriptibles en cualquier cuestión, pero muy especialmente, en un acto tan básico como es la comprobación e investigación.
