SOFÍA UNAMUNO MINTEGUI
FISCAL
La Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en su Sentencia de 28 de octubre de 2020, número de recurso 175/2018, rompe con la tendencia tradicional que consideraba el dolo implícito a la simulación.
La simulación consiste en manifestar una voluntad aparente, bien sea porque se quiere concertar un acto distinto del ficticio, bien sea por no querer concertar acto alguno manteniendo la apariencia de concertarlo. Fundamentalmente la simulación implica una contradicción entre la voluntad interna y la efectivamente declarada que constituye un negocio jurídico denominado aparente o simulado.
Tradicionalmente la doctrina entendía como dolosa la simulación argumentando que se trata de maquinaciones fraudulentas al objeto de evitar el pago de la deuda tributaria que debiera resultar. Dicho de otra forma, el TSJ de Castilla-La Mancha establecía que la simulación, por su propia definición, es una conducta esencialmente dolosa, concurriendo holgadamente el elemento subjetivo de la culpabilidad en las infracciones cometidas.
Sin embargo, en la citada Sentencia, la Audiencia Nacional establece que las presunciones no sirven para acreditar el dolo y culpabilidad de las simulaciones a efectos sancionadores, siendo necesario aportar pruebas directas, plenas y que hayan sido obtenidas de forma lícita. Esto es, la duda razonable de culpabilidad fundada en presunciones no será suficiente para enervar el derecho constitucional a la presunción de inocencia.
El objeto de recurso de la referida Sentencia hace alusión a una sanción proveniente de una regularización que se practicó a la parte recurrente en la que se consideró que existía una estructura económica ficticia basada en que las facturas expedidas no respondían a servicios efectivamente realizados y por tanto se calificaron como facturas falsas. La Administración argumenta que la parte recurrente simuló la realización de la actividad calificada como “comercio al por menor de materiales de construcción”, sin embargo, la propia Administración reconoció que la recurrente realizó otra actividad económica, calificada como “intermediación en las labores de venta”, ya que quedó demostrado en sus cuentas bancarias un incremento de saldo por la retribución percibida.
La Administración justificó la culpabilidad que a su juicio daba lugar a sanción en la presunción de que la recurrente no contaba con la capacidad para realizar la actividad simulada de comercio al por menor de materiales de construcción. Sin embargo, la Audiencia Nacional entendiendo que la base imponible de la actividad realizada, independientemente de la calificación real de la misma, se calculó conforme a los incrementos en los saldos de las cuentas y el reconocimiento de los gastos deducibles que quedaron debidamente justificados, falla estableciendo que no cabe usar el juicio presuntivo para acreditar la culpabilidad en base a que eran falsas todas las facturas emitidas en el ejercicio de la actividad. De modo que, al no existir prueba alguna que justifique que la parte recurrente ha quedado beneficiada logrando una menor tributación anula la posibilidad de sanción alguna en este supuesto.
Por tanto, la Audiencia Nacional defiende que la simulación por sí misma no puede entenderse como fraudulenta y dar lugar a sanción tributaria, sino que será fundamental en aras de imponer la correspondiente sanción que el contribuyente eluda de algún modo sus obligaciones tributarias reales.
Consecuentemente, en virtud de esta resolución queda reflejado que el mero hecho de acreditar una simulación en base a presunciones no será suficiente para acordar una sanción en materia tributaria, siendo necesaria para la existencia de efectiva sanción la acreditación mediante pruebas fehacientes de un beneficio tributario que de no ser por la simulación no se hubiera producido.
