Sentencia del Tribunal Constitucional con número de recurso 4433-2020
ÁNGELA GARCÍA MARTÍN
FISCAL
El pasado jueves 28 de octubre de 2021, se ha conocido el borrador de la Sentencia cuya parte dispositiva transcribe la Nota Informativa N.º 99/2021 del Pleno del Tribunal Constitucional, de 26 de octubre de 2021, por medio de la cual se adelantaba que el Tribunal Constitucional ha estimado la cuestión de inconstitucionalidad número 4433-2020, promovida por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Tribunal Superior de Andalucía, con sede en Málaga, en relación con la constitucionalidad de determinados artículos que regulan el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, comúnmente denominado como “plusvalía municipal” (en adelante “IIVTNU”).
En este borrador de sentencia, y en el sentido adelantado por la Nota Informativa, el Tribunal Constitucional (a esperas de conocer el contenido concreto de la sentencia publicada en el Boletín Oficial del Estado) declara que la fórmula de determinación de la base imponible del IIVTNU resulta inconstitucional por vulneración de los principios de capacidad económica y de prohibición de la confiscatoriedad consagrados en nuestra Constitución, con ciertos matices.
Los antecedentes de hecho del supuesto que ocupa a la sentencia trataban sobre una liquidación del IIVTNU girada por el Ayuntamiento de Benalmádena a raíz de la transmisión de una finca en la que la plusvalía real y efectiva para la entidad transmitente resultó en 118.684,26 euros, y la cuota tributaria del IIVTNU en 70.006,19 euros. Así, el porcentaje de cuota sobre la plusvalía verdaderamente obtenida representaba un 59% de esta última, sin tener en cuenta que, junto con la sanción y el recargo este porcentaje aumentaba a un 68,13%.
Con esto, se planteaba la duda de si resultaba constitucionalmente admisible que los preceptos legales cuestionados, en concreto los artículos 107.1 párrafo segundo, 107.2.a) y 107.4 del Texto Refundido de la Ley de las Haciendas Locales, determinen la base imponible del IIVTNU sin tener en cuenta la capacidad económica que efectivamente aflora al tiempo de la transmisión del terreno urbano y que generen gravámenes o cuotas que resulten desproporcionados.
Conviene recordar en este punto brevemente los antecedentes jurisprudenciales a este borrador de sentencia. Con anterioridad a la publicación de esta Nota Informativa y posterior borrador de la sentencia, en las Sentencias de 11 de mayo de 2017 (Rec. Núm. 4864-2016) y de 31 de octubre de 2019 (Rec. Núm. 1020-2019), el Tribunal Constitucional ya declaraba la inconstitucionalidad del IIVTNU en determinados supuestos o situaciones.
En la Sentencia N.º 59/2017, de 11 de mayo de 2017, el Tribunal Constitucional dispuso que someter a tributación situaciones en las que no se ha producido una plusvalía real y efectiva atenta contra el principio de capacidad económica de artículo 31 de la Constitución Española. No declaraba la inconstitucionalidad del IIVTNU en su totalidad, sino la de los artículos 107.1 y 107.2.a) TRLRHL en los supuestos en los que se someten a tributación situaciones “inexpresivas de capacidad económica”, esto es, en las que no se presenta un incremento del valor del terreno al momento de la transmisión.
En la propia sentencia, el Tribunal Constitucional invitaba al legislador a configurar una normativa que permitiese determinar la existencia o no de un incremento susceptible de ser sometido a tributación, actualización que nunca llegó a producirse.
Dos años más tarde, el Tribunal Constitucional se pronunció en Sentencia N.º 126/2019, de 31 de octubre de 2019 declarando la inconstitucionalidad del artículo 107.4 del TRLRHL por vulnerar el principio de capacidad económica en un supuesto en el que el contribuyente debía soportar una carga tributaria muy superior a la ganancia patrimonial obtenida.
Dicho esto, vemos que el Tribunal Constitucional se ha pronunciado respecto de la inconstitucionalidad del IITVNU en las situaciones en que (i) no ha existido una ganancia patrimonial real, y (ii) la cuota del IIVTNU superaba a la ganancia patrimonial obtenida.
Respecto de estas sentencias se pronuncia el punto 3. del borrador de la sentencia, titulado “El impuesto sobre el incremento de valor de terrenos de naturaleza urbana regulado en el TRLHL tras las SSTC 59/2017 y 126/2019, y el encuadramiento de la duda de constitucionalidad de las normas reguladoras de su base imponible en el principio de capacidad económica como criterio de imposición”. En este punto, el Tribunal Constitucional analiza de manera sucinta los principios de capacidad económica, el principio de no confiscatoriedad, y el principio material de justicia tributaria junto con la desproporción de la cuota tributaria en líneas generales, para finalizar indicando que esta cuestión no versa enteramente sobre estos principios, sino que:
- “(…) lo discutido es el propio método de cuantificación de la base imponible del tributo en tanto que no calcula el incremento de valor del terreno urbano gravado en función de la capacidad económica efectiva y cierta manifestada por el contribuyente con ocasión de su transmisión.”
Volviendo al principio de capacidad económica, el Tribunal Constitucional debía pronunciarse acerca de si el establecimiento legal de una regla estimativa reguladora de la base imponible del IIVTNU (y no un elemento en concreto) y de aplicación automática en tanto el hecho imponible se realice, respeta el principio de capacidad económica.
A esto responde el Tribunal Constitucional en el punto 5. según el borrador de la sentencia, bajo la rúbrica “Aplicación del principio de capacidad económica como criterio o parámetro de imposición a la regla de cuantificación de la base imponible del IIVTNU” indicando que:
- “Así, la medición del incremento de valor “legal” no atiende a las alteraciones efectivas de valor producidas por el paso del tiempo en el suelo urbano ahora transmitido, cuantificando su evolución temporal por referencia comparativa entre los valores de transmisión y adquisición, sino entendiendo que ese incremento es un porcentaje del valor catastral del terreno urbano en el momento de la transmisión; porcentaje, eso sí, calculado en función de los años transcurridos desde su adquisición. Por tanto, el propio establecimiento de una estimación objetiva supone dejar al margen la capacidad económica real demostrada por el contribuyente, ya que, como ha argumentado la doctrina científica desde antiguo, la evaluación directa y la estimación presuntiva o indiciaria no son métodos alternativos de determinación de una misma base imponible, sino de determinación de bases alternativas. Y ello porque no solo ambos métodos se diferencian desde el punto de vista cuantitativo, ya que para ser alternativos sería necesario que por ambos se llegara al mismo resultado; sino también desde el punto de vista cualitativo, porque la evaluación directa mide la capacidad económica real del contribuyente y la estimación presuntiva mide otra cosa, cuyo concepto sólo puede inferirse de las normas reguladoras de tal estimación.”
Dicho esto, y aplicando la doctrina constitucional de capacidad económica, el borrador de la sentencia indica que puede afirmarse que a un impuesto como el IIVTNU con un hecho imponible específico y no general, le es plenamente aplicable el principio de capacidad económica como fundamento, límite y parámetro de imposición, debiendo ser gravados quienes experimenten un incremento real y no potencial y en función de la cuantía real del mismo, que habrá de ser calculada con base en una justificación objetiva, sólida y razonable, pues lo contrario sería confirmar la finalidad recaudatoria de este impuesto. Tal y como adelantaba la parte dispositiva de la Nota Informativa Nº99/2021:
- “En consecuencia, el mantenimiento del actual sistema objetivo y obligatorio de determinación de la base imponible, por ser ajeno a la realidad del mercado inmobiliario y de la crisis económica y, por tanto, al margen de la capacidad económica gravada por el impuesto y demostrada por el contribuyente, vulnera el principio de capacidad económica como criterio de imposición (art. 31.1 CE)
- Por todo ello, debe estimarse la presente cuestión de inconstitucionalidad promovida por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Ceuta y Melilla -sede en Málaga- y declarar inconstitucionales y nulos los arts. 107.1, segundo párrafo, 107.2.a) y 107.4 TRLHL por contravenir injustificadamente el principio de capacidad económica como criterio de la imposición (art. 31.1 CE).”
A pesar de declarar la inconstitucionalidad y nulidad de estos artículos, (y repetimos a esperas de lo publicado oficialmente en el BOE) el borrador delimita en el punto 6 de la sentencia “El Alcance y efetos de la declaración de inconstitucionalidad y nulidad” de estos artículos. Comienza señalando, con acierto, que la nulidad de los mismos supone su expulsión del ordenamiento jurídico, lo que impide la liquidación, comprobación, recaudación y revisión de este tributo, haciéndolo inexigible.[1]
Seguido a lo anterior, el Tribunal Constitucional insta al legislador a modificar la normativa del IIVTNU adaptándolo a las últimas exigencias del Tribunal Constitucional y del principio de capacidad económica del artículo 31.1. de nuestra Constitución, para posteriormente hacer un guiño a las Administraciones Públicas indicándoles que se garantizará “adicionalmente” a esto, la suficiencia financiera de las entidades locales.
Con esta última referencia, concluye que no pueden considerarse situaciones susceptibles de ser revisadas con fundamento en la presente sentencia aquellas obligaciones tributarias devengadas por este impuesto que, a la fecha de dictarse la misma, hayan sido decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada o mediante resolución administrativa firme, lo que se adelantaba en la Nota Informativa a que nos hemos referido en párrafos anteriores.
Lo que no mencionaba la Nota Informativa, y sobre lo que quedará la duda de si se confirma en la sentencia publicada en el BOE, es que, de acuerdo con este borrador:
- “A estos exclusivos efectos, tendrán también la consideración de situaciones consolidadas (i) las liquidaciones provisionales o definitivas que no hayan sido impugnadas a la fecha de dictarse esta sentencia y (ii) las autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada ex art. 120.3 LGT a dicha fecha.”
Consiguientemente, de acuerdo con el criterio manifestado en el borrador, no podrá instarse la rectificación de las autoliquidaciones por el IIVTNU de los ejercicios no prescritos una vez publicada la sentencia en el BOE, sino que, de acuerdo con lo previsto en el borrador, solo las liquidaciones impugnadas en tiempo y forma que no hayan sido resueltas podrían ser anuladas.
[1] En este punto es importante volver a mencionar que será inexigible el IIVTNU desde que se publique la sentencia en el BOE y si esta coincide en su integridad con los términos del borrador del que trata esta Newsletter.
